Как рассчитать рыночный уровень рентабельности при трансфертном ценообразовании.

08.06.2012

Журнал "Финансовый директор", май 2012

Цели: предотвратить рост налоговой нагрузки при заключении сделок между взаимозависимыми лицами, избежать доначислений и штрафов при налоговых проверках контролируемых сделок.

Как действовать: используя данные бухгалтерской отчетности сопоставимых организаций рассчитать рентабельность продаж, полученный результат использовать в качестве ориентира при определении цен на товары и услуги.

С 1 января 2012 года вступил в силу новый раздел Налогового кодекса РФ о трансфертном ценообразовании. Помимо подробного перечня случаев, при которых юридические и физические лица признаются взаимозависимыми (ст. 105.1 НК РФ), в разделе также описывается, когда и как именно налоговики вправе проверить соответствие заявленных компанией доходов по сделкам рыночному уровню. В частности предусмотрено пять способов (ст. 105.7 НК РФ), как минимум три из которых (метод цены последующей реализации, затратный метод, метод сопоставимой рентабельности) предусматривают расчет интервала рентабельности. При этом в Налоговом кодексе не содержится подробных указаний о том, как его определить, а приводится лишь ряд требований к процедуре анализа данных. В этой статье мы рассмотрим последовательность действий по определению рыночного интервала рентабельности на примере дистрибьюторской компании*. Предприятие входит в состав международного холдинга, работающего на рынке непищевых товаров массового спроса. Ежегодно компания реализует более 100 номенклатурных позиций, поэтому для проверки соответствия цен рыночному уровню был выбран метод сопоставимой рентабельности. Соответственно, придется проанализировать деятельность предприятия в целом, а не только отдельные сделки с контрагентами. Основная задача состоит в том, чтобы отобрать организации с сопоставимой функциональной структурой.

Предлагаемый алгоритм не привязан к конкретной отрасли и может быть использован для широкого круга компаний. Порядок действий по определению рыночного интервала рентабельности состоит из нескольких этапов. Рассмотрим каждый из них подробнее.

* За основу взят опыт расчета интервала рентабельности для реальной дистрибьюторской компании.

Этап 1. Функциональный анализ

На первом этапе, в соответствии с требованиями ст. 105.5 НК РФ, анализируем функциональную структуру компании и выбираем основные направления деятельности. Тем самым мы задаем первичные критерии сопоставимости организаций, которые будут использоваться на следующих этапах. Например, в рассматриваемой дистрибьюторской компании к основным функциональным направлениям относятся:

  • дистрибьюция импортируемой непищевой продукции,
  • маркетинг и продвижение товаров,
  • логистика и иные сопутствующие функции.

Соответственно, из списка возможных сопоставимых компании исключаются те, основными структурными функциями которых были производство, НИОКР, дистрибуция иных товаров и другие несопоставимые функции.

Этап 2. Определение источников информации

На втором этапе, согласно пп. 2 п. 2 ст. 105.6 НК РФ, определяем источники информации, которые будут применяться при анализе коммерческих и финансовых условий сделок. На практике чаще всего используются специализированные информационные системы "Руслана" и "Спарк". В них содержатся основные данные о предприятиях России, Украины, Казахстана, в том числе и полученные из органов государственной статистики. Правоприменительная практика рассматривает такие базы данных как надлежащие официальные источники информации для определения интервалов рыночных цен (Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2011 по делу № А40-110581/10-90-597, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.03.2006 № Ф04-5088/2005(20196-А70-32) по делу № А70-11929/7-04). Тем не менее, у каждой из этих баз есть свои преимущества и недостатки, поэтому для детального анализа также стоит использовать официальные сайты компаний и иные сведения, размещенные на общедоступных профильных порталах, в том числе, если это обусловлено спецификой отрасли, обобщающие сведения о государственных закупках.

Согласно требованиям п. 7 ст. 105.8 НК РФ, при расчете интервала рентабельности используются данные бухгалтерской отчетности организаций по состоянию на момент заключения сделки или за три календарных года, предшествующих году, в котором был подписан договор или  установлены цены. Здесь необходимо отметить, что в специализированных информационных системах данные за конкретный календарный год появляются в сентябре-октябре следующего года. Фактически, в начале 2012 года показатели компаний за 2011 год еще не доступны. Поэтому для расчета интервала рентабельности были использованы цифры за 2008- 2010 годы, а также средневзвешенные показатели за этот же период.

Этап 3. Количественный анализ

Следующий шаг - выбор сопоставимых компаний по таким критериям:

  • место регистрации,
  • отраслевая принадлежность и виды деятельности,
  • чистые активы,
  • выручка,
  • прямое участие и дочерние компании,
  • финансовый результат.

Во-первых, все предприятия должны быть учреждены в России. Данные иностранных организаций допускается использовать только при отсутствии данных российских организаций, совершавших сопоставимые сделки (пп. 2 п. 2 ст. 105.6 НК РФ). Исключив из списка организации, не соответствующие этому критерию, в итоге получаем базу из 7 млн компаний.

Во-вторых, ранжируем компании по отраслевой принадлежности и видам деятельности, осуществляемых в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки (п. 3 ст. 105.8 НК РФ). В этом случае целесообразно использовать фильтр по кодам ОКВЭД, а также по заявленным кодам видов экономической деятельности согласно национальным или международным классификаторам. Это соответствует требованиям пп. 1 п. 5 ст. 105.8 НК РФ. Стоит отметить, что компании могут заявлять разные, хотя и схожие, коды ОКВЭД в качестве основного. Например, для анализа нам пришлось кроме основного кода, используемого компанией, добавить в выборку еще два, часто используемых конкурентами. В конечном счете из 7 млн предприятий в списке осталось лишь 23 тысячи.

В-третьих, в соответствии с требованием пп. 3 п. 5 ст. 105.8 НК РФ выбранные для сопоставления компании не должны иметь отрицательную величину чистых активов по состоянию на 31 декабря последнего года из тех трех лет, за которые рассчитывается рентабельность. Таким образом, в нашей базе осталось 3 тысячи организаций. Были фактически отсеяны компании с отрицательными чистыми активами и те из них, которые не ведут активной деятельности (в т.ч. сдающие "нулевую" отчетность).

В-четвертых, ранжировали предприятия по выручке. Несмотря на то, что такой критерий не указан в Налоговом кодексе, его применение весьма распространено на практике и косвенно выводится из требования о сопоставимости коммерческих и финансовых условий (ст. 105.5 НК РФ). Компания, для которой проводились расчеты, - крупный дистрибьютор с существенным объемом операций, поэтому для сопоставимости масштаба деятельности отбирались организации с годовой выручкой от продаж не менее 1 млн евро. По результатам список сократился до 600 организаций.

В-пятых, анализировали по прямому участию и дочерним компаниям. Согласно пп. 4 п. 5 ст. 105.8 НК РФ, для расчета интервала рентабельности необходимо ориентироваться на независимые компании, поэтому исключаются организации не соответствующие этому условию. Фактически, в список не попали предприятия, в число акционеров которых входят юридические лица, владеющие долей свыше 25 процентов. Кроме того, из перечня исключены компании, прямо или косвенно владеющие более 25% долей участия в других организациях  (Налоговый кодекс позволяет не исключать такие компании тольколишь в том случае, если доступны данные консолидированной финансовой отчетности по таким холдингам). В результате, итоговая база сократилась до 400 организаций.

И последнее - исключение убыточных компаний. В соответствии с требованием пп. 3 п. 5 ст. 105.8 НК РФ, использовать данные организаций можно только в том случае, если они не имеют убытков от продаж более чем в одном году из трех, за которые рассчитывается рентабельность. Таким образом, исключено еще десять компаний, а из 7 млн предприятий на первом этапе количественного анализа на последнем их осталось менее 400.

Но анализа количественных критериев недостаточно, так как он не обеспечивает сопоставимости данных по коммерческим и финансовым условиям, в которых совершается анализируемая сделка. Эту задачу решает следующий этап - качественный анализ.

Этап 4. Качественный анализ

На четвертом этапе важно проверить все информацию, которая касается деятельности и структуры компаний, масштаба, наличия дополнительных услуг, видов реализуемой продукции, регионов поставок, а также наличия лицензий на ведение соответствующего вида деятельности и участия в государственных контрактах. Основаниями для исключения компаний служит:

  • несопоставимая деятельность,
  • существенные дополнительные функции,
  • несопоставимые товары,
  • недостаточность или противоречивость информации.

Придется еще раз сопоставить выбранные 400 организации по видам деятельности и кодам ОКВЭД и исключить те из них, которые не занимаются дистрибуцией. Например, специализирующиеся на розничной торговле через специализированные сети, оптовую торговлю другими видами продукции, а также имеют иной рынок сбыта, особенности маркетинга и продвижения и товаров. В базе осталось 300 предприятий. Если информации из общедоступных источников недостаточно для достоверных выводов о деятельности компании, то, как правило, она считается несопоставимой. В конечном счете, для анализа было выбрано 13 сопоставимых предприятий.

Этап 5. Определение интервала рентабельности

Теперь можно переходить непосредственно к определению рентабельности. Прежде чем приступить к расчетам, выбираем показатель рентабельности, следуя указаниям п. 5 ст. 105.12 НК РФ. Выбор должен быть обоснован с экономической точки зрения. Например, с учетом характера деятельности дистрибьюторской компании, был выбран показатель рентабельности продаж, определяемый как отношение прибыли от продаж к выручке от продаж, исчисленной без учета акцизов и налога на добавленную стоимость (аналогичный показателю «Operating Margin»). Формула выглядит следующим образом:

Рентабельность продаж = Прибыль от продаж / Выручка от продаж (без НДС, акцизов)

Теперь, на основании данных бухгалтерской отчетности сопоставимых организаций, с учетом правил п. 4 ст. 105.8 НК РФ, рассчитываем соответствующие показатели рентабельности. В случае с анализируемой компанией средневзвешенные показатели рентабельности продаж за 2008-2010 годы составили от 1 до 5 процентов. Не исключено, что столь низкие значения интервала рентабельности связаны с тем, что временной диапазон выпал на годы кризиса.

Полученный результат послужит ориентиром при определении цен на товары или при контроле фактической рентабельности продаж по результатам налогового периода.

Этап 6. Подготовка пакета документов

Самый последний шаг  - составления отчета, в котором перечислены все этапы и полученные на каждом из них результаты. Согласно ст. 105.15 НК РФ в отчет включаем:

  • описание деятельности компании с учетом активов, рисков и функций,
  • обоснование выбора используемого метода расчета рентабельности,
  • анализ имеющихся источников информации о ценах,
  • сравнение полученного рыночного интервала и результатов самой компании и т.п.

Таким образом, своевременное и качественное обоснование трансфертных цен позволяет максимально защитить компанию от возможных претензий со стороны налоговой службы.

Контакты

По всем вопросам, связанным с публикациями, новостями и пресс-релизами, пожалуйста, обращайтесь:

Ксения Соболева

Руководитель направления по PR и коммуникациям

подписка

Получайте новости об изменениях в законодательстве с экспертными комментариями наших юристов и обзоры актуальных юридических вопросов в соответствии с теми областями права, которые представляют для вас интерес.